Moms og fast ejendom

Moms og fast ejendom kommer nu i en ny og opdateret 2. udgave!

En samlet fremstilling af de regler, som har relevans i forbindelse med handel og udlejning af fast ejendom

Fast ejendom har udviklet sig til det, der anses som momslovgivningens mest komplekse område. I kraft af et meget stort antal afgørelser og domme er praksis stadig under udvikling – en udvikling som vil fortsætte i mange år fremover. Det er først og fremmest ændringen i 2011, hvor der indførtes momspligt på salg af nyopførte ejendomme, væsentligt istandsatte ejendomme og salg af byggegrunde, som giver udfordringer. Det har haft en afsmittende effekt på momslovens øvrige regler om fast ejendom, herunder særligt udlejning af fast ejendom og frivillig registrering.

Bogen giver en samlet fremstilling af de regler, som har relevans i forbindelse med handel og udlejning af fast ejendom. Fokus er naturligt nok på de ændrede regler og de mange områder, hvor praksis fortsat er usikker, men der gives samtidig en grundig gennemgang af regler og praksis på beslægtede områder.

Nyt i 2. udgave

2. udgaven er opdateret med den ændrede praksis vedrørende salg af byggegrunde, som fulgte af EU-domstolens dom i KPC-sagen. Nederlaget til Skatteministeriet har givet en langt bedre rød tråd, når der skal sondres mellem byggegrunde og bebyggede ejendomme, om end der fortsat vil være udfordringer, særligt ved vurdering af om en bygning er funktionsdygtig.

Derudover er de nye regler om udtagningsmoms medtaget i 2. udgaven. De er trådt i kraft 1. juli 2021 og der må forventes en del tolkningsbidrag i løbet af efteråret 2021 og første halvår 2022.

Derudover er der indarbejdet ganske mange andre væsentlige ændringer, hvilket blot bekræfter at området stadig er i udvikling.

Målgruppe

Bogen henvender til sig ejendomsbranchen i bred forstand, advokater, revisorer og andre rådgivere, som arbejder professionelt med området. Bogen rummer en grundig omtale af den teoretiske baggrund, ligesom den på hovedområderne beskriver den praktiske anvendelse.

Om forfatteren

Søren Engers Pedersen er en af landets førende momsrådgivere med små 40 års erfaring fra Skattestyrelsen og revisions- og rådgivningsbranchen. Han er medforfatter til Moms 1-4, Momsmanualen m.fl. og er forfatter til adskillige artikler om moms- og afgiftsretlige emner. Han underviser desuden i flere forskellige sammenhænge, herunder i specialkurser om moms og fast ejendom.

Han er i dag ansat i Baker Tilly, hvor han betjener en bred vifte af virksomheder, herunder mange internationale virksomheder og koncerner via et stærkt internationalt netværk.

-----------------------------------------------------------------------------------------------

Bogens indhold

Indholdsfortegnelse:

1. Definition på fast ejendom
   2. Levering af fast ejendom
   3. Byggemoms
   4. Udlejning af fast ejendom
   5. Fradragsregler, herunder regulering for investeringsgoder
   6. Fællesregistrering
   7. Virksomhedsoverdragelse
   8. Køb af byggeydelser fra udenlandske leverandører

-----------------------------------------------------------------------------------------------

Uddrag af bogen

2.5.2.2 Ændret praksis
Dommen var et klart, om end forventet, nederlag til Skatteministeriet, som da også valgte at tage konsekvensen heraf. Det skete ved udsendelse af styresignal, SKM2020.238.SKTST.
     Om den ændrede praksis skriver Skattestyrelsen indledningsvist, at parternes subjektive hensigt med en ejendomshandel er uden betydning for den momsmæssige kvalifikation.
     Hvis en ejendom er bebygget med en funktionsdygtig bygning, som er mere end 5 år gammel, vil salget være fritaget for moms som et salg af en bebygget ejendom.
     Skattestyrelsen tilføjer, at en levering af en fast ejendom kan være så nært forbundet med sælgers levering af andre ydelser, eksempelvis nedrivning, at de sammensatte leverancer udgør én enkelt transaktion, hvilket betyder at leveringen efter omstændighederne kan anses som levering af en byggegrund. Se C-461/08, Don Bosco.
     Skattestyrelsen nævner kun nedrivning som eksempel, men ikke hvori andre ydelser kan bestå. Umiddelbart er det vanskeligt at forestille sig andre ydelser, som kan ændre transaktionens karakter, men det må udviklingen i praksis vise.

2.5.2.2.1 Salg af bebygget ejendom
Den ændrede praksis betyder, at der nu er tale om en forholdsvis simpel og entydig vurdering. Hvis en ejendom er bebygget på overdragelsestidspunktet, vil salget som udgangspunkt altid være fritaget for moms. Det er uafhængigt af købers hensigt med overtagelsen, ligesom det er uden betydning, om sælger har været involveret i forhandlinger om lokalplan, indhentning af nedrivningstilladelse mv.
     Kun hvis sælger er involveret i den fysiske nedrivning af bygninger, uanset det sker før eller efter overdragelsen, vil salget kunne ses som et salg af en byggegrund.
     Denne praksis forekommer at stemme fint overens med Don Bosco dommen og giver samtidig parterne i en handel et langt mere sikkert vurderingsgrundlag.
     Når Styresignalet nævner, at overdragelsen af en ejendom kan være så nært forbundet med sælgers levering af andre ydelser, vil der fortsat være en vis usikkerhed forbundet med rækkevidden af dette udsagn. Umiddelbart forekommer det vanskeligt at se andre ydelser end den fysiske nedrivning af bygninger, som kan føre til, at en ejendom skifter karakter til at være ubebygget.

2.5.2.2.2 Funktionsdygtig bygning
De bygninger, som befinder sig på ejendommen på overdragelsestidspunktet, skal være funktionsdygtige. Denne vurdering er uafhængig af købers hensigt med købet.
     I det udsendte styresignal fastslår Skattestyrelsen, at en bygning, som lovligt er i brug frem til leveringstidspunktet, må anses for at være en funktionsdygtig bygning.
     Dette forekommer at være et fornuftigt udgangspunkt. Hvis bygningen anvendes og dermed kan anvendes, frem til umiddelbart før overdragelsen, vil der i sagens natur være tale om en funktionsdygtig bygning.
     Hvis der er tale om en bygning, som har stået ubenyttet hen i en længere periode, skal sælger kunne sandsynliggøre, at bygningen er funktionsdygtig på overdragelsestidspunktet. Skattestyrelsen anlægger følgende overordnede betragtninger herom:
 

Eksempelvis kan påbud om nedrivning eller kondemnering, skader efter brand, storm,
større hærværk eller en total vandskade medføre, at bygningen ikke længere er funktionsdygtig. Ligeledes kan væsentligt misvedligeholdte bygninger og bygninger, hvor væsentlige bygningsbestanddele skal udskiftes, inden den atter kan tages i brug, blive anset som ikke funktionsdygtige bygninger. Omvendt kan eksempelvis en bygning, som umiddelbart ikke synes at være vedligeholdt og fx har nogle knuste ruder, være klar til at tage i brug efter småreparationer, og bygningen må dermed anses for at være en funktionsdygtig bygning.

Vurderingen af om en bygning er funktionsdygtig, vil som udgangspunkt altid være relevant, hvis der er tale om bygninger, som overtages med henblik på nedrivning. Men principielt skal samme vurdering foretages, hvis en ejendom overtages med henblik på en gennemgribende renovering af en eller flere bygninger på ejendommen.
     Der er ikke uventet kommet en del bindende svar, som i det store og hele bekræfter den anlagte praksis.
     I SKM2020.399.SR var der tale om et klubhus på ca. 100 kvm samt et mindre træskur på et samlet areal på ca. 13.000 kvm. Begge bygninger skal nedrives med henblik på nyopførelse af boliger.
     Klubhuset udgøres af en murstensbygning, som er funktionsdygtig.
Samtidig udtaler Skatterådet, at det er uden betydning, at der er tale om et usædvanligt stort areal set i forhold til den bebyggede andel. Dette må anses for helt i overensstemmelse med tidligere praksis, og det bindende svar forekommer helt korrekt.
     I SKM2020.171.SR var der tale om salg af et delareal med en bygning, som anvendtes som beboerhus og hvor der var forsyning af el, vand, varme mv. til huset. Der er tale om et bindende svar, som blev afgivet før udsendelse af styresignalet, men ikke desto mindre er det i god overensstemmelse hermed.
     Mere interessant er SKM2020.275.SR. I denne sag er der tale om en kommune, som overtager en ejendom med en ældre bygning, som ikke anvendes fra det tidspunkt, hvor kommunen overtager ejendommen og frem til tidspunktet for salg, som er 2-3 år efter overtagelsen. Af sagen fremgår at bygningen siden kommunens erhvervelse havde været anvendt sporadisk. Bygningen blev derudover efter overdragelsen anvendt til et arrangement til markering af den forestående nedrivning og opførelse af en ny bygning på grunden.
     Dette fører til at Skatterådet anser bygningen for at være funktionsdygtig, hvorved salget med denne begrundelse er momsfrit.
     I sagen indgår tillige en vurdering af, om kommunen sælger grunden som led i sin offentlige forvaltning, hvilket ikke var tilfældet. Om offentlige institutioners salg af ejendom, se afsnit 2.2.1.1.
     Styresignalet og praksis viser, at der dels lægges vægt på bygningens karakter, herunder om den er på støbt fundament, anvendte materialer ved opførelse og om den kan anvendes til et eller flere formål, som ikke nødvendigvis skal ses i sammenhæng med bygningens oprindelige formål.
     Dette forekommer at være en korrekt vurdering, henset til en naturlig sproglig forståelse af begrebet “funktionsdygtig”. Fremadrettet vil der fortsat være usikkerhed, hvis der fx er tale om overdragelse af et gartneri, hvor bebyggelsen består af fastmonterede drivhuse. Det må antages at sådanne drivhuse, som ifølge definitionen udgør bygninger, også kan anses for at være funktionsdygtige.
     Rent praktisk stilles der krav til sælger om at denne i tvivlstilfælde kan fremlægge dokumentation for, at bygning/bygninger er funktionsdygtige. Denne dokumentation kan fx bestå i, at der frem til overdragelsen er forsyning af el, vand, varme osv., eller eventuelt fotomateriale.
     Der er flere tolkningsbidrag på vej, som vil tjene til en endnu bedre afgrænsning.